Veräußerungsgewinne nach § 18 EStG
Aus WISO Sparbuch Steuerwiki
- Der Fiskus zeigt sich nobel:
Nach § 18 Abs. 3 EStG i.V.m. § 16 EStG gehören zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit auch Gewinne aus einer Veräußerung
- einer ganzen Sozität, Gemeinschaft, Praxis bzw. oder
- eines Teils davon (Teilpraxisveräußerung), BFH-Urteil vom 22. Dezember 1993; BStBl II 1994, S. 352
- eines Anteils des der selbständigern Arbeit dienenden Vermögens (Anteil an einer Sozietät oder Arztpraxis) sowie
- aus der Aufgabe bzw. Einstellung der selbständigen Tätigkeit.
Das Besondere ist, dass diese Veräußerungsgewinne im Gegensatz zu den anderen Einkünften aus selbständiger Arbeit grundsätzlich ermäßigt oder begünstigt besteuert werden. Dabei geht es um die Fünftelungsregelung und den fast halben Durchschnittsteuersatz von 56% nach § 34 EStG. Und alternativ muss eventuell das Teileinkünfteverfahren angewendet werden, dann aber ohne ermäßigte Besteuerung; dazu folgender Überblick:
| Besteuerungen von Veräußerungsgewinnen nach § 18 Abs. 3 EStG | ||
|---|---|---|
| Veräußerung/Aufgabe | Außerordentliche Einkünfte: § 34 i.V.m. § 16 EStG |
Teileinkünfteverfahren § 3 Nr. 40 Buchstabe b EStG: Nur zu 60% Besteuerung wie laufender Gewinn, eventuell mit Freibetrag |
| 1. des gesamten der selbstständigen Arbeit dienenden Vermögens (= ganze Praxis) | Nur soweit im Vermögen Anteile an einer Kapitalgesellschaft enthalten sind: eventuell Freibetrag einmal im Leben | |
| 2. eines selbstständigen Teils des der selbstständigen Arbeit dienenden Vermögens (= Selbstständige Teilpraxis) | — | |
| 3. eines Anteils der selbstständigen Arbeit dienenden Vermögens (Mitunternehmer-/Praxisanteil) | Nur soweit im Vermögen Anteile an einer Kapitalgesellschaft enthalten sind: eventuell Freibetrag einmal im Leben | |
| 4. einer zum Vermögen der selbstständigen Arbeit gehörenden Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft | — | 1. Beteiligung: 100%: Wie Teilpraxis: Teileinkünfteverfahren und eventuell Freibetrag 2. Beteiligung unter 100% laufender Gewinn und Teileinkünfteverfahren kein Freibetrag |
Veräußerungsgewinn
Mit Veräußerungsgewinn ist der Betrag gemeint, um den der Verkaufspreis die Veräußerungskosten und das der selbständigen Arbeit dienende Vermögen (bzw. den anteiligen Wert des Vermögens) übersteigt. Bevor es zu einer ermäßigten oder begünstigten oder besonderen Behandlung des Veräußerungsgewinns kommt, muss zunächst überhaupt ein derartiger Gewinn vorliegen. Der aus der Veräußerung oder Aufgabe der ganzen Praxis erzielte Gewinn wird nur dann ermäßigt besteuert, wenn
- die ganze Praxis mit seinen wesentlichen Grundlagen (das ist insbesondere der Patienten-, Mandanten- und Kundenstamm)
- in einem einheitlichen Vorgang
- entgeltlich auf den Erwerber übertragen wird und
- der Verkäufer seine Tätigkeit - zumindest für eine bestimmte Zeit - einstellt.
Veräußerung aber nur an Fremde
Der Fiskus hat Steuervergünstigungen von Veräußerungsgewinnen durch § 16 Abs. 2 Satz 3 EStG eingeschränkt: Danach sind Gewinne aus der Betriebsveräußerung nur insoweit steuerlich begünstigt, als auf der Seite des Veräußerers und des Erwerbers nicht dieselben Personen als Unternehmer oder Mitunternehmer beteiligt sind. Denn, wie sagt die Vorschrift so schön: „Soweit auf der Seite des Veräußerers und auf der Seite des Erwerbers dieselben Personen Unternehmer oder Mitunternehmer sind, gilt der Gewinn insoweit als laufender Gewinn“. Dasselbe gilt übrigens auch für die Aufgabe eines Gewerbebetriebs.
Fazit: Der Veräußerer muss danach seine wesentlichen betrieblichen Grundlagen (in geringem Umfang können Wirtschaftsgüter, die nicht wesentlich sind, zurückbehalten werden) in einem Vorgang auf den fremden Erwerber entweder gegen eine einmalige Zahlung oder (alternativ) gegen Gewährung einer Rente übertragen, und er muss im Anschluss daran seine Tätigkeit auf diesem Gebiet für einen bestimmten Zeitraum einstellen (BFH vom 23.Januar 1997; BStBl II 1997, S. 498). Entsprechendes gilt, wenn eine selbständige Teilpraxis verkauft wird. Als Veräußerung gilt auch die Aufgabe einer ganzen Praxis, einer Teilpraxis bzw. eines Mitunternehmeranteils.
Veräußerungsgewinn und Teileinkünfteverfahren
Liegen diese zuvor genannten Voraussetzungen vor, so wird grundsätzlich ermäßigt besteuert (§ 34 EStG), soweit keine Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert bzw. mitveräußert werden. Oder: Ist auf einen Veräußerungsgewinn das Teileinkünfteverfahren anzuwenden, so darf insoweit keine ermäßigte Besteuerung erfolgen.
Veräußerung einer Beteiligung von 100% an einer Kapitalgesellschaft
Für Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften gilt generell das so genannte Teileinkünfteverfahren. Danach werden Veräußerungserlöse sowie Veräußerungskosten von Anteilen an Kapitalgesellschaften (einschließlich deren Anschaffungskosten) nur zu 60% steuerlich erfasst, d.h., im Ergebnis ist 40% des Veräußerungsgewinns steuerfrei, und 60% wird nach den allgemeinen Grundsätzen laufend besteuert (§ 3 Nr. 40b EStG). Achtung: Die Veräußerung der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, die das gesamte Nennkapital an der Kapitalgesellschaft umfasst (= 100%) und die sich im Vermögen der Sozietät oder Praxis, allgemein im Praxis- bzw. Betriebsvermögen, befindet, gilt als Veräußerung eines Teilbetriebs. Und damit sind wir bei unserem Thema.
| Beispiel: |
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Der steuerpflichtige Krause erzielt aus dem Verkauf seiner Praxis einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn von 500.000 Euro (§ 18 EStG). Im Betriebsvermögen befand sich eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Der hierauf entfallende Veräußerungsgewinn beträgt 100.000 Euro. Davon ist (§§ 3 Nr. 40, 3c Abs. 2 EStG) 40% (50.000 Euro) steuerfrei, so dass Krause die verbleibenden 60.000 Euro wie einen laufenden Gewinn aus selbständiger Arbeit versteuern muss. Den verbleibenden übrigen Veräußerungsgewinn von 400.000 Euro wird Krause (nach § 18 Abs. 3 i. V. m. 34 Abs. 2 EStG) ermäßigt versteuern. |
Freibetrag
Bevor es zu einer Besteuerung des Veräußerungsgewinns aus der Veräußerung der 100% Beteiligung kommt, darf ein Freibetrag abgezogen werden und zwar in Höhe
- von 45.000 Euro (bis 2003: 51.200 Euro),
- wenn der Steuerpflichtige im Zeitpunkt der Veräußerung/Aufgabe
- das 55. Lebensjahr vollendet hat oder
- dauernd berufsunfähig ist.
| Wichtig: |
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Der Freibetrag darf nur einmal im Leben in Anspruch genommen werden. Und es wird bereits gezählt ab dem 1. Januar 1996 (§ 16 Abs. 4 EStG). |
Finanzielles Tauwetter: Abschmelzung
Der Freibetrag soll nur untere Einkommensgruppen entlasten. Das wird dadurch erreicht, dass er ab einer bestimmten Höhe des Gewinns abgeschmolzen wird, im Ergebnis nicht mehr abgezogen werden kann. Im Klartext:
Bei Gewinnen ab 136.000 Euro (bis 2003: 154.000 Euro) wird der Freibetrag um den Betrag gemindert, um den er 136.000 Euro (bis 2003: 154.000 Euro) übersteigt! Ab 181.000 Euro (bis 2003: 205.200 Euro) also ist der Freibetrag abgeschmolzen.
Veräußerungsgewinne und ermäßigte Besteuerung nach § 34 EStG
Ermäßigte Besteuerung bedeutet entweder Fünftelungsregelung oder halber durchschnittlicher Steuersatz, soweit eine Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens nicht in Frage kommt, wie Sie bereits wissen. Darum geht es jetzt.
Fünftelungsregelung
Nach § 34 EStG besteuert der Fiskus außerordentliche Einkünfte - und dazu gehören insbesondere Veräußerungsgewinne i. S. der §§ 14, 16 und 18 EStG - nach der Fünftelungsregelung.
| Wichtig: |
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Das bedeutet, dass Sie in einem ersten Schritt nur ein Fünftel des Veräußerungsgewinns zusammen mit Ihrem übrigen zu versteuernden Einkommen nach der allgemeinen Tabelle versteuern müssen. In einem zweiten Schritt wird der auf den anteiligen Veräußerungsgewinn entfallende Steuerbetrag verfünffacht. Diese Regelung bewirkt, dass die Progressionswirkung des Einkommensteuertarifs gemildert wird. Dieses Ziel wird aber nur erreicht, wenn Ihr verbleibendes zu versteuerndes Einkommen (das Einkommen ohne den Veräußerungsgewinn) nicht bereits mit dem Spitzensteuersatz belastet wird. |
Mittendurch: der - fast - halbe durchschnittliche Steuersatz
Nach dem Steuersenkungsergänzungsgesetz (BStBl I 2001, S. 25) ist es künftig wieder möglich geworden, den Veräußerungsgewinn mit dem halben durchschnittlichen Steuersatz zu versteuern. Nach dem Haushaltsbegleitgesetz 2004 sind aus den 50% leider 56% geworden. Aber bitte denken Sie dran: Dieser neue durchschnittliche Steuersatz darf nicht unter 15% liegen. Weiterhin gilt:
- nur auf Ihren Antrag hin und
- nur einmal in Ihrem Leben, gerechnet ab 2001,
- wenn Sie das 55. Lebensjahr vollendet haben oder
- im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sind,
- und auch nur für Gewinne bis 5,0 Millionen Euro wird der Veräußerungsgewinn mit dem halben
- Steuersatz belastet.
Die Besteuerung mit dem halben Durchschnittssteuersatz gilt erstmals für Veräußerungen nach dem 31. Dezember 2000. Unschädlich für die Inanspruchnahme der einmaligen Ermäßigung sind vor dem 1. Januar 2001 gewährte Ermäßigungen nach dem neuen § 34 Abs. 3 EStG (§ 52 Abs. 47 EStG).
Freibetrag
Von dem Veräußerungsgewinn können Sie (eventuell) in beiden Fällen einen Freibetrag in Höhe von 45.000 Euro abziehen, wenn Sie im Zeitpunkt der Veräußerung/Aufgabe
- das 55. Lebensjahr vollendet haben oder
- dauernd berufsunfähig sind.
Der Freibetrag von 45.000 Euro gilt für Veräußerungsgewinne nach dem 31. Dezember 2003.
Achtung: Er darf nur einmal im Leben des Steuerpflichtigen abgezogen werden. Hat der Steuerpflichtige bereits für Veräußerungen vor dem 1. Januar 1996 Veräußerungsfreibeträge in Anspruch genommen, so entfällt der Abzug des Freibetrags für Veräußerungen danach.
Abschmelzung
Finanzielles Tauwetter: Das Finanzamt schmilzt auch hier den Freibetrag bei Veräußerungsgewinnen von mehr als 136.000 Euro ab. Das heißt nichts anderes, als dass es den Freibetrag kürzt. Und zwar genau um den Betrag, um den das Limit von 136.000 Euro überschritten wird. Fazit: Bei Veräußerungsgewinnen ab 181.000 Euro können Sie gar keinen Freibetrag mehr abziehen. Weitere Infos dazu gibt‘s im Abschnitt „Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb“.
Eins geht nur
Veräußerung gegen wiederkehrende Bezüge (Leibrente)
Der zwischen Käufer und Verkäufer vereinbarte Verkaufspreis wird regelmäßig in einer Summe gezahlt. Möglich ist aber auch eine Streckung in Form einer lebenslänglichen Rente - Sie wissen schon: gegen „wiederkehrende Bezüge“. Und hierbei haben Sie zwei Möglichkeiten:
- Sofortbesteuerung des Veräußerungsgewinns. Der Veräußerungsgewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Barwert der Rente, vermindert um Veräußerungskosten, und dem Buchwert des Kapitalkontos. Dieser Veräußerungsgewinn wird ermäßigt nach § 34 EStG besteuert, nachdem gegebenenfalls zuvor der Freibetrag abgezogen wurde. Die in den späteren Rentenzahlungen enthaltenen Ertragsanteile sind sonstige Einkünfte i. S. d. § 22 Nr. 1 Buchstabe a EStG und damit steuerpflichtig. Oder:
- Sie können stattdessen die Rentenzahlungen als nachträgliche Betriebseinnahmen im Sinne des § 15 EStG i. V. m. § 24 Nr. 2 EStG behandeln. In diesem Fall entsteht ein (nach allgemeinen Grundsätzen zu versteuernder) Gewinn, wenn die Rentenzahlungen den Wert des Vermögens (zuzüglich der Veräußerungskosten) übersteigen.
