Mitunternehmerschaft
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Inhaltsverzeichnis
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Einzelunternehmer oder Mitunternehmer?
Allgemeines
Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit werden nach § 2 Abs.2 Nr. 1 EStG als so genannte
Gewinneinkünfte bezeichnet (ebenso wie die Einkünfte aus Gewerbebetrieb und Land- und
Forstwirtschaft). Die Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit erfolgt - in der
Praxis regelmäßig - im Rahmen der Einnahmenüberschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) nach einem
vorgegebenen amtlichen Vordruck, das ist die ANLAGE EÜR, in der die Betriebseinnahmen den
Betriebsausgaben gegenüber gestellt werden. Überwiegen die Betriebseinnahmen, ist der
Überschuss der Gewinn aus selbständiger Tätigkeit, alternativ ergibt sich ein Verlust aus
selbständiger Tätigkeit.
Die selbständige Tätigkeit wird regelmäßig von Einzelpersonen, z.B. in eigener Arztpraxis, im
eigenen Architekturbüro u.Ä., ausgeübt. Dabei kann diese Tätigkeit auch durch den
Zusammenschluss mehrerer Berufsangehöriger ausgeübt werden. Überwiegend schließen sich,
insbesondere Freiberufler, in der Form der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) z. B zu
einer Rechtsanwaltssozietät, Praxisgemeinschaft u.Ä. zusammen. Die Gesellschaft bürgerlichen
Rechts wird auch als BGB-Gesellschaft bezeichnet (§ 705 BGB).
Verfahrensfragen
Freiberufler als Einzelunternehmer
Die Einkommensteuer wird nach Ablauf des Kalenderjahrs (Veranlagungszeitraum) nach dem Einkommen veranlagt, das der selbständige Freiberufler in diesem Veranlagungszeitraum bezogen hat (§ 25 Abs.1 EStG). Der Steuerpflichtige hat für den abgelaufenen Veranlagungszeitraum eine Einkommensteuererklärung abzugeben. Und wo, stellt sich hier die Frage?
Amt ist nicht gleich Amt
- Wohnsitzfinanzamt
Ist für die Besteuerung natürlicher Personen nach dem Einkommen und Vermögen das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk der Steuerpflichtige seinen Wohnsitz hat oder in Ermangelung eines Wohnsitzes seinen gewöhnlichen Aufenthalt, so ist das zuständige Finanzamt das Wohnsitzfinanzamt. Bei mehrfachem Wohnsitz im Geltungsbereich des Gesetzes ist der Wohnsitz maßgebend, an dem sich der Steuerpflichtige vorwiegend aufgehalten hat; bei mehrfachem Wohnsitz eines verheirateten Steuerpflichtigen, der von seinem Ehegatten nicht dauernd getrennt lebt, ist der Wohnsitz maßgebend, an dem sich die Familie vorwiegend aufhält.
- Betriebsfinanzamt
Für den Fall, dass für den Betrieb des selbständig Tätigen ein anderes Finanzamt zuständig ist als das Wohnsitzfinanzamt, sieht § 180 Abs. 1 Nr. 2b AO eine gesonderte Feststellung der Einkünfte vor!
Mit anderen Worten: Immer dann, wenn für die Besteuerung des der selbständigen Arbeit dienenden Betriebs ein anderes Finanzamt (als das Wohnsitzfinanzamt) zuständig ist, das ist das Betriebsfinanzamt, das z.B. auch für die Umsatzteuer zuständig ist, sind örtlich zwei Finanzämter zuständig, das Wohnsitzfinanzamt und das Betriebsfinanzamt. In diesem Fall ist nach § 180 AO für die Einkünfte aus selbständiger Arbeit das Betriebsfinanzamt zuständig.
Für die gesonderte Feststellung gelten die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sinngemäß. Steuererklärung im Sinne des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO, das ist die
- Erklärung zur gesonderten – und einheitlichen - Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung ANLAGE ESt 1B
| Hinweis: |
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Ist der Gewinn des Steuerpflichtigen mit Einkünften aus selbständiger Arbeit (von dem Betriebsfinanzamt) gesondert festgestellt worden, so ist in der ANLAGE S – Seite 2 – dieser festgestellte Gewinn, die Steuernummer und das zuständige Finanzamt anzugeben. |
Freiberufler als Mitunternehmer
Die Ausübung der selbständigen Tätigkeit ist eng verbunden mit der beruflichen Qualifikation des Berufsträgers. Diese Voraussetzung schließt aber nicht aus, dass die selbständige Tätigkeit durch den Zusammenschluss mehrerer Berufsträger zu einer z.B. Personengesellschaft ausgeübt werden kann. In einem derartigen Fall ist der einzelne Berufsträger steuerlicher Mitunternehmer, wenn
- er mit den anderen Gesellschaftern Unternehmerinitiative entfaltet,
- Unternehmerrisiko trägt,
- eigenverantwortlich selbständig tätig ist und
- natürlich die entsprechende Berufsqualifikation besitzt.
Kurz: Der einzelne Gesellschafter ist steuerlich nur dann Mitunternehmer und erzielt Einkünfte aus selbständiger Arbeit, wenn er dieselben Voraussetzungen mitbringt, die auch für die Ausübung des selbständig Tätigen in eigener Praxis/Büro u.Ä. gelten.
Einkünfte des Mitunternehmers
Überwiegend schließen sich, insbesondere Freiberufler, in der Form der Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) z. B zu einer Rechtsanwaltssozietät, Praxisgemeinschaft u.Ä. zusammen. Die Gesellschaft bürgerlichen Rechts wird auch als BGB-Gesellschaft bezeichnet (§ 705 BGB).
| Wichtig: |
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Eine GbR erzielt Einkünfte aus selbständiger Arbeit, wenn ihre Gesellschafter in ihrer Verbundenheit selbständig und nachhaltig mit Gewinnerzielungsabsicht am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen und auch alle Beteiligten als freiberufliche Mitunternehmer zu qualifizieren sind. Im Umkehrschluss: Eine GbR erzielt keine Einkünfte aus selbständiger Arbeit, sondern aus Gewerbebetrieb und ist damit gewerbesteuerpflichtig, wenn nicht alle Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen (BFH-Urteil vom 11. Juni 1985; BStBl II 1985, S. 584) |
Freiberufler können sich auch zu einer Personengesellschaft, z.B. einer Kommanditgesellschaft zusammenschließen.
Nach ständiger Rechtssprechung des BFH bezieht eine Kommanditgesellschaft, zu der sich Angehörige eines freien Berufs zusammengeschlossen haben, nur dann Einkünfte aus selbständiger Arbeit i.S. des § 18 Abs. 1Nr.1 EStG und ist damit nicht gewerbesteuerpflichtig, wenn an der Gesellschaft keine berufsfremden Personen als Mitunternehmer beteiligt sind, und wenn sämtliche Personen, die an der KG als Gesellschafter und Mitunternehmer beteiligt sind, im Rahmen des ihnen innerhalb der Gesellschaft zugewiesenen Aufgabenkreises aufgrund eigener Fachkenntnis leitend und eigenverantwortlich in einer in § 18 Abs.1 Nr. 1 EStG genannten Weise, also freiberuflich tätig sind (BFH-Urteil vom 26. November 1970; BStBl 1971 II, S. 249).
Der Gewinn des Mitunternehmers
Zu den Einkünften des Mitunternehmers gehören
- die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Personengesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2, 1. HS EStG und
- die Sondevergütungen i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2, 2. HS EStG
Gewinnanteile
Die Ermittlung der Gewinnanteile der Personengesellschaft erfolgt nach den gleichen Grundsätzen wie bei dem Einzelunternehmer, der Einkünfte aus selbständiger Arbeit erzielt.
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist für die Verteilung des Gewinns der Personengesellschaft der handelsrechtliche Gewinnverteilungsschlüssel maßgebend (BFH-Urteil vom 31. Oktober 1974; BStBl II 1975, S. 73).
Dabei kann die Gesellschaft den Gewinn sowohl nach § 4 Abs. 1 EStG (Betriebsvermögensvergleich) als auch nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmenüberschussrechnung) ermitteln.
Sondervergütungen
Zu den Sondervergütungen, soweit sie durch die Mitunternehmerschaft des Berufsangehörigen veranlasst sind, gehören insbesondere
- Darlehenszinsen für ein der Gesellschaft/Sozietät gegebenes Darlehen
- Miet- und Pachtzahlungen für ein der Sozietät zur Nutzung überlassenes Grundstück und
- Tätigkeitsvergütungen der Gesellschaft an den Gesellschafter
Sonderbetriebsvermögen
Bei selbständig Tätigen gehören diejenigen Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einkünften aus selbständiger Arbeit dienen, zum Betriebsvermögen. Wird nun die freiberufliche Tätigkeit in Form der Personengesellschaft ausgeübt, so umfasst das Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft sowohl die Vermögensposten des Gesamthandvermögens als auch die Vermögensgegenstände, die im Eigentum eines Gesellschafters stehen. Das wird als Sonderbetriebsvermögen bezeichnet.
Sonderbetriebsvermögen, und zwar notwendiges oder gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen, kann es auch bei Mitunternehmern geben, die sich zur gemeinsamen Ausübung des freien Berufs zusammengeschlossen haben. Diese für die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 Nr. 2 EStG) geltende Bestimmung gilt auch bei freiberuflichen Mitunternehmerschaften, wenn auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage Wirtschaftsgüter überlassen werden(§ 18 Abs. 4 EStG).
Mit anderen Worten: Der auf die Nutzung dieser überlassenen Wirtschaftsgüter entfallende Gewinnanteil gehört zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit (BFH-Urteil vom 2. Dezember 1982; BStBl 1983, S. 215)
Liegen die Voraussetzungen für eine freiberufliche Mitunternehmerschaft vor, so hat z.B. die Personengesellschaft (Unternehmergemeinschaft) eine Erklärung zur gesonderten – und einheitlichen – Feststellung von Besteuerungsgrundlagen bei dem Betriebsfinanzamt abzugeben (Formular ESt 1B). Der auf die einzelnen Feststellungsbeteiligten (=freiberufliche Mitunternehmer) Gewinnanteil einschließlich der Sondervergütungen ergibt sich aus dem Feststellungsbescheid und wird dem Wohnsitzfinanzamt des freiberuflichen Mitunternehmers mitgeteilt. Der Mitunternehmer erklärt diesen Gewinnanteil in seiner Einkommensteuererklärung bei seinem Wohnsitzfinanzamt – mit dem Namen der Gesellschaft, dem zuständigen Finanzamt und dessen Steuernummer.
| Wichtig: |
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Gegen einen Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen kann (natürlich) Einspruch eingelegt werden. Aber wann und durch wen?
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Wirkungen der gesonderten und einheitlichen Feststellung
Feststellungsbescheide sind, als so genannte Grundlagenbescheide, auch wenn sie als, noch nicht unanfechtbar sind, für andere Feststellungsbescheide, für Steuerbescheide und für Steueranmeldungen (Folgebescheide) bindend.
Mit anderen Worten: Ein Einspruch gegen den Gewinnanteil aus Mitunternehmerschaft kann nur gegen den so genannten Grundlagenbescheid eingelegt werden. Gegen den (folgenden) Einkommensteuerbescheid, der den Gewinnanteil beinhaltet, ist ein Einspruch gegen die Höhe des Gewinnanteils aus freiberuflicher Mitunternehmerschaft nicht (mehr) möglich!
Und wenn ein Gewinnfeststellungsbescheid (Grundlagenbescheid) geändert wird, so ist der Einkommensteuerbescheid (Folgebescheid) von dem zuständigen Wohnsitzfinanzamt von Amts wegen zu ändern (§ 175Nr. 1 AO).
