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Inhaltsverzeichnis

1 Ausländische Verluste

Ausländische Verluste

Im deutschen Einkommensteuergesetz gilt der Grundsatz, dass Sie Ihre negativen Einkünfte mit den positiven Einkünften desselben Jahres verrechnen dürfen (= Verlustausgleich). Sollte für ein Jahr insgesamt ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte vorliegen, d.h., die negativen Einkünfte waren höher als die positiven Einkünfte, so sieht das Gesetz den Verlustabzug nach § 10d EStG vor. Bei bestimmten ausländischen Verlusten sind diese Grundsätze aber eingeschränkt. Nach § 2a EStG handelt es sich um folgende negative Einkünfte:

Nr. 1 Einkünfte aus einer land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte im Ausland,

Nr. 2 aus einer gewerblichen Betriebsstätte im Ausland, wenn die Betriebsstätte nicht der Produktion oder Lieferung von Waren bzw. nicht der Bewirkung gewerblicher Dienstleistungen dient (Einzelheiten in § 2a Abs. 2 EStG),

Nr. 3a) aus einer Teilwertabschreibung auf im Betriebsvermögen gehaltene Anteile an einer ausländischen Körperschaft; es sei denn, die Körperschaft hat seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre eine „aktive“ Tätigkeit im Sinn von Nr. 2 ausgeübt,

Nr. 3b) aus der Veräußerung oder Entnahme von im Betriebsvermögen gehaltenen Anteilen an einer ausländischen Körperschaft bzw. aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer ausländischen Körperschaft; es sei denn, die Körperschaft hat seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre eine „aktive“ Tätigkeit im Sinn von Nr. 2 ausgeübt,

Nr. 4 in den Fällen des § 17 EStG bei einer wesentlichen Beteiligung an einer ausländischen Kapitalgesellschaft; es sei denn, die Kapitalgesellschaft hat seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre eine „aktive“ Tätigkeit im Sinn von Nr. 2 ausgeübt,

Nr. 5 Einkünfte aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem ausländischen Staat hat,

Nr. 6a) aus der Vermietung oder Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese im Ausland gelegen sind,

Nr. 6b) Einkünfte aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich im Inland eingesetzt worden sind; es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder an im Inland ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 HGB erfüllen, überlassen oder insgesamt nur vorübergehend an im Ausland ansässige Ausrüster, die die Voraussetzung des § 510 HGB erfüllen, überlassen worden sind,

Nr. 6c) Einkünfte aus einer Teilwertabschreibung oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a) und b),

Nr. 7a) Einkünfte aus einer Teilwertabschreibung, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an inländischen Körperschaften,

Nr. 7b) Einkünfte aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

Nr. 7c) Einkünfte aus den Fällen des § 17 EStG bei einem Anteil an einer inländischen Körperschaft, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind.

Im Ausland nicht erwünschte Investitionen

Nach der Bundestagsdrucksache 9/2074, S. 62, hat der Gesetzgeber mit § 2a EStG auf eine Fehlentwicklung im Bereich der Verlustzuweisungen reagiert. Dabei kam es ihm darauf an, unerwünschte Steuersparmöglichkeiten zu beseitigen, die sich aus der Beteiligung an Auslands- und Verlustzuweisungsmodellen ergaben. Nach diesen Modellen konnte ein Steuerpflichtiger inländische positive Einkünfte mit Verlusten ausgleichen, die aus im Ausland und ohne erkennbaren Nutzen für die deutsche Volkswirtschaft vorgenommenen Investitionen entstanden. Mit anderen Worten: Diese ausländischen Verluste nach § 2a Abs.1 EStG dürfen

nur mit ausländischen Gewinnen derselben Art und
aus demselben Land

ausgeglichen werden (horizontaler Verlustausgleich). Soweit ein Ausgleich nicht erreicht wird, ist in den folgenden Jahren eine Verrechnung mit positiven Einkünften wiederum nur derselben Art und aus demselben Land vorzunehmen. Im Gegensatz zu den Einkünften aus aktiven Betätigungen, auf die wir im nächsten Absatz eingehen, sprechen wir hier von „Einkünften aus passiven Betätigungen“.

Hinweis:

Diese Regelung gilt mit oder ohne Doppelbesteuerungsabkommen.

Wichtig:

Handelt es sich um ausländische Einkünfte, die nach einem DBA im Inland steuerfrei sind, Sie wissen schon: mit Progressionsvorbehalt im Inland, dann ist im Falle eines Verlustes i. S. des § 2a Abs. 1 EStG ein „negativer Progressionsvorbehalt“ nicht zulässig (BFH-Urteil vom 17. Oktober 1990; BStBl II 1991, S. 136).

Im Ausland erwünschte Investitionen

Was dem deutschen Fiskus als „erwünscht“ vorschwebte, hat der Gesetzgeber in § 2a Abs. 2 EStG geregelt: Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte im Ausland, die ausschließlich oder fast ausschließlich

der Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen,
der Gewinnung von Bodenschätzen sowie
der Bewirkung gewerblicher Leistungen dienen, das sind handwerkliche, technische und kaufmännische Leistungen.

Ausnahme: Errichtung und Betrieb von Anlagen zum Betrieb von Fremdenverkehr sowie die Vermietung einzelner Wirtschaftsgüter.

Einkünfte aus diesen Aktivitäten werden als „Einkünfte aus aktiven Betätigungen“ bezeichnet.
Sind diese Verluste im Inland steuerpflichtig - unter Anrechnung oder Abzug ausländischer Steuern -, müssen sie in den jeweiligen Anlagen (z.B. G) und auf Seite 1 der ANLAGE AUS angegeben werden. Zur Bearbeitung ausländischer Verluste in der ANLAGE AUS folgender Überblick:

Ausländische negative Einkünfte
Verluste i. S. des § 2 a Abs. 1 EStG		Verluste i. S. des § 2 a Abs. 2 EStG
mit DBA	ohne DBA	mit DBA	ohne DBA
Besteuerung: Ausland mit Steuerfreistellung	Besteuerung: Inland	Besteuerung: Ausland mit Steuerfreistellung	Besteuerung: Inland
Kein negativer Progressionsvorbehalt	kein Verlustausgleich kein Verlustabzug	negativer Progressionsvorbehalt	Verlustausgleich Verlustabzug

ANLAGE AUS	ANLAGE AUS	ANLAGE AUS	ANLAGE AUS
Zeilen: 43-46	Zeilen: 31-34	Zeilen: 35-42	Zeilen: 5-17

Im Inland steuerpflichtige ausländische negative Einkünfte

Nichts ohne Einschränkung!

Die Verluste aus den Nummern 1 bis 6 (§ 2a EStG) dürfen Sie nur mit Gewinnen derselben Art (mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6b) verrechnen,
die aus demselben Staat stammen,
wobei kein Verlustrücktrag möglich ist.

Soweit es sich um Verluste aus den Jahren bis 1991 handelt, ist der Vortrag auf sieben Jahre begrenzt. Das heißt, ab 1992 können Sie einen unbegrenzten Abzug vornehmen.

Nicht ausgeglichene Verluste aus Vorjahren

Die steuerliche Behandlung der ausländischen Verluste hängt davon ab, ob mit einem Land ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht oder nicht.

Länder ohne DBA

Verluste aus diesen Staaten können Sie nur mit bestimmten Gewinnen verrechnen. Tragen Sie diese Verluste in die Zeilen 31 bis 34 der ANLAGE AUS ein.

Beispiel:

Herr Meier aus Würzburg ist Eigentümer eines Grundstücks in Taiwan. Mit diesem Land unterhält Deutschland kein Doppelbesteuerungsabkommen. In den Jahren 1985 bis 2007 sind Herrn Meier aus diesem Grundstück Verluste in Höhe von insgesamt 51.130 EURO entstanden. Im Jahr 2008 hatte er wiederum einen Verlust von 4.091 Euro zu beklagen. Herr Meier muss seine ANLAGE AUS deshalb folgendermaßen ausfüllen:

Zeile 31	Spalte 1	Taiwan
	Spalte 2	§ 2 a Abs. 1 Nr. 6 EStG
	Spalte 3	51.130 Euro
	Spalte 4	4.091 Euro
	Spalte 5	Anlage V; Zeile (z. B. 8)
	Spalte 6	kein Eintrag
	Spalte 7	kein Eintrag
	Spalte 8	55.221 Euro

Beispiel:

Nehmen wir nun an, dass Herr Meier im Jahr 2006 einen Gewinn von 6.000 Euro erzielt. In diesem Fall bleibt alles Weitere unverändert. Dann muss seine ANLAGE AUS so aussehen:

Zeile 31	Spalte 1	Taiwan
	Spalte 2	§ 2 a Abs. 1 Nr. 6 EStG
	Spalte 3	51.130 Euro
	Spalte 4	kein Eintrag
	Spalte 5	kein Eintrag
	Spalte 6	6.000 Euro
	Spalte 7	Anlage V; Zeile (z.B. 8)
	Spalte 8	45.130 Euro

Besser geht's nimmer: die Freistellungsmethode

Die Freistellungsmethode ist die eindeutigste Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung. In vielen Doppelbesteuerungsabkommen ist für bestimmte Einkunftsarten eine Steuerbefreiung vorgesehen. Tatsächlich ist es erforderlich, dass das DBA die Berücksichtigung des Progressionsvorbehalts nicht verbietet (JStG 2007). Das bedeutet, dass diese Einkünfte in Deutschland nicht in die Bemessungsgrundlage eingerechnet werden. Diese hierzulande freigestellten ausländischen Einkünfte dürfen Sie daher nicht in den einzelnen Anlagen zur Einkommensteuererklärung angeben. Die meisten Doppelbesteuerungsabkommen sehen die Freistellungsmethode übrigens für die Vermietung und Verpachtung von ausländischen Grundvermögen, für ausländische Betriebsstätteneinkünfte und für Einkünfte aus selbständiger bzw. nichtselbständiger Arbeit vor.

Diese nach dem jeweiligen DBA steuerfreien Einkünfte tragen Sie in den Zeilen 35 bis 42 der ANLAGE AUS zur Ermittlung des besonderen Steuersatzes ein (Progressionsvorbehalt).

Nach dem neuen § 32b Abs. 1 Nr. 4 EStG (JStG 2007) sind Einkünfte nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Einkommen (also nicht DBA) nur dann in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen, wenn dies ausdrücklich in dem jeweiligen Abkommen festgehalten ist, also anders als bei einem DBA.

Ab 2007: keine doppelte Nichtbesteuerung - § 50d Abs. 9 EStG

Es gibt ein Recht auf Vermeidung der Doppelbesteuerung, nicht aber auf doppelte Nichtbesteuerung! Mit anderen Worten: Wird in dem DBA-Staat eine ausländische Steuer (aus welchem Grund auch immer - Qualifikationskonflikte) nicht erhoben, so entfällt die Freistellung (§ 50d Abs. 9 EStG).

Hinzurechnungsbetrag nach alter Regelung

In bestimmten Fällen konnten Sie - wenn ein Doppelbesteuerungsabkommen bestand - Ihre ausländischen Verluste, die eigentlich hierzulande freigestellt waren, dennoch nach dem alten § 2a Abs. 3 EStG abziehen. Diese Abzugsmöglichkeit diente der Gleichstellung von Verlusten aus einem Nicht-DBA-Land mit vergleichbaren Verlusten aus einem Land, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen bestand. Um jedoch zu vermeiden, dass Verluste aus einem DBA-Land zunächst abgezogen, spätere Gewinne aber steuerfrei vereinnahmt wurden, sah § 2a Abs. 3 EStG a.F. vor, dass diese - eigentlich steuerfreien - Gewinne später wieder hinzugerechnet wurden. Diesen Gewinnbetrag nannte man ganz einfach den Hinzurechnungsbetrag.

Zeitliche Anwendung

Während der Abzug von Verlusten in diesen Fällen seit 1999 nicht mehr möglich ist, müssen Sie nun entsprechende Gewinne aus einem DBA-Land - ursprünglich bis 2008 - hinzurechnen. Bitte machen Sie die entsprechenden Angaben in Zeile 40 der ANLAGE AUS. Ist also ein Verlustabzug nach § 2a Abs. 3 EStG a.F. (letztmals in 1998) berücksichtigt worden, so darf er (nach § 52 Abs. 3 Satz 2 EStG, § 2a Abs. 3 Satz 3 bis 6 EStG a.F.) bis zum Veranlagungszeitraum 2008 weiter angewendet werden, soweit sich ein positiver Betrag im Sinne des § 2a Abs. 3 Satz 3 EStG ergibt oder soweit eine in einem ausländischen Staat gelegene Betriebsstätte im Sinne des § 2a Abs. 4 EStG a.F. in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt wird.

Jahressteuergesetz 2008: Die ursprünglich bis 2008 vorgesehene Hinzurechnung ist nach der Gesetzesänderung (JStG 2008) über diesen Zeitpunkt hinaus unbefristet vorzunehmen.

Auslaendische Verluste